Zur Begrenzung des Abzugs der Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung

Die zum 1. Januar 1996 in Kraft getretene zeitliche Begrenzungder steuerlichen Abzugsfähigkeit von Mehraufwendungen für einedoppelte Haushaltsführung bei einer Beschäftigung am selben Ortist in den Fällen von fortlaufend verlängerten Abordnungen undbeiderseits berufstätigen Ehegatten verfassungswidrig. Dies entschiedder Zweite Senat des BVerfG und hob auf die Verfassungsbeschwerden (Vb) zweier Betroffener die zu Grunde liegenden finanzgerichtlichen Entscheidungenauf. Die Sachen wurden an den Bundesfinanzhof zurückverwiesen. AndereFallgruppen doppelter Haushaltsführung waren nicht Gegenstand derEntscheidung.

Zum Sachverhalt:Bis zum In-Kraft-Treten des Jahressteuergesetzes 1996 bestand für denWerbungskostenabzug von notwendigen Mehraufwendungen, die einemArbeitnehmer wegen einer beruflich veranlassten doppeltenHaushaltsführung entstehen, keine zeitliche Begrenzung. EineZweijahresgrenze wurde erstmals zum 1. Januar 1996 in § 9Einkommensteuergesetz (EStG) eingeführt (siehe Anlage). Sie gilt auchfür Fälle einer bereits vor dem 1. Januar 1996 bestehenden doppeltenHaushaltsführung. Ferner sind Trennungsgelder, die anlässlich einerdoppelten Haushaltsführung eines Arbeitnehmers aus öffentlichen Kassengeleistet werden, nur insoweit steuerfrei, als sie die nach demJahressteuergesetz 1996 abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen.Zusammen mit anderen Regelungen bewirkt die Zweijahresgrenze, dass nachzwei Jahren doppelter Haushaltsführung bei einer Beschäftigung amselben Ort speziell die Aufwendungen für die Unterkunft amBeschäftigungsort vom Werbungskostenabzug ausgeschlossen sind.

Der Beschwerdeführer (Bf) zu 1. ist Universitätsprofessor, seineEhefrau arbeitet als selbstständige Redakteurin und Lektorin. DieEheleute leben seit 1980 in F. und haben dort ihren Hauptwohnsitz. DerBf zu 1. wechselte 1994 von der dortigen Universität an dieHumboldt-Universität zu Berlin, wo er eine kleine Wohnung bezog. SeineEhefrau übte ihre ortsgebundene berufliche Tätigkeit weiter in F. aus.Das Finanzamt lehnte die steuerliche Berücksichtigung seines Aufwandsfür die doppelte Haushaltsführung über die Zweijahresgrenze hinaus ab.Die Beschäftigungsbehörde des Bf zu 2., eines Landesbeamten, ist dasPolizeipräsidium K.. In den Jahren zwischen 1992 und 1999 war der Bf zu2. auf Grund fortlaufend verlängerter Abordnungen in Berlin tätig, woer einen zweiten Haushalt führte. Dem Bf zu 2. wurde für das Jahr 1997Trennungsgeld unversteuert ausgezahlt. In dessen Höhe legte dasFinanzamt in seinem Einkommensteuerbescheid 1997 der Besteuerungzusätzliche Einkünfte des Bf zu 2. aus nichtselbstständiger Arbeit zuGrunde.

Rechtsmittel blieben in beiden Fällen ohne Erfolg. Mit seiner Vb rügtder Bf zu 1. insbesondere einen Verstoß gegen Art. 6 Abs. 1 GG. DerBf zu 2. sieht sich vor allem in Art. 3 Abs. 1 GG verletzt. Er werdeschlechter behandelt als diejenigen, die für jeweils entsprechendeZeiträume an unterschiedlichen Beschäftigungsorten eingesetzt würden.

In der Begründung der Entscheidung heißt es:Verfassungsrechtlich geboten ist es, insbesondere imEinkommensteuerrecht die Steuerlast am Prinzip der finanziellenLeistungsfähigkeit auszurichten. Weiter muss der Gesetzgeber die einmalgetroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne derBelastungsgleichheit umsetzen. Für die Besteuerung nach finanziellerLeistungsfähigkeit kommt es nicht nur auf die Unterscheidung zwischenberuflichem oder privatem Veranlassungsgrund für Aufwendungen an,sondern jedenfalls auch auf die Unterscheidung zwischen freier oderbeliebiger Einkommensverwendung einerseits und zwangsläufigem,pflichtbestimmtem Aufwand andererseits. Die Berücksichtigung privatveranlassten Aufwands steht nicht ohne weiteres zur Disposition desGesetzgebers. Dieser hat bei seiner Entscheidung, ob er Aufwandsteuermindernd berücksichtigen will, die unterschiedlichen Gründe, dieden Aufwand veranlassen, auch dann im Lichte betroffener Grundrechtedifferenzierend zu würdigen, wenn solche Gründe ganz oder teilweise derSphäre der privaten Lebensführung zuzuordnen sind.

Nach diesen verfassungsrechtlichen Maßstäben sind beide Vb begründet.In den beiden vom Senat zu beurteilenden Fallgruppen der"Kettenabordnung" und der an verschiedenen Orten beiderseitsberufstätigen Ehegatten lässt sich die Zweijahresfrist nicht damitbegründen, dass die private Entscheidung für die Beibehaltung des altenWohnsitzes nach Ablauf einer übergangsfrist als entscheidender privaterVeranlassungsgrund für eine doppelte Haushaltsführung anzusehen unddeshalb der entsprechende Mehraufwand nicht einkommensteuerrechtlich zuberücksichtigen sei.

1. Die Abzugsbegrenzung ist im Fall einer "Kettenabordnung" mit Art. 3Abs. 1 GG unvereinbar. Kennzeichnend für eine Abordnung ist, dass dieDauer oder Verlängerung der Tätigkeit des Arbeitnehmers an einemfremden Beschäftigungsort sich überwiegend nach Belangen desArbeitgebers oder Dienstherrn bestimmt. Hinsichtlich des Maßes derberuflichen Veranlassung der Begründung und Beibehaltung der doppeltenHaushaltsführung gibt es deshalb keine wesentlichen Unterschiedegegenüber einer nur zweijährigen doppelten Haushaltsführung undgegenüber einer doppelten Haushaltsführung an wechselndenBeschäftigungsorten. Bei einer "Kettenabordnung" kann der Arbeitnehmerdie Dauer seiner auswärtigen Berufstätigkeit nicht eigenständigbestimmen und deshalb keine sinnvolle Umzugsplanung entwickeln. DieZweijahresgrenze geht davon aus, dass sich der Steuerpflichtige indiesem Zeitraum dauerhaft an seinem Beschäftigungsort einrichten könne.Diese Unterstellung trägt bei einer Kettenabordnung die zeitlicheBegrenzung der steuerlichen Abzugsfähigkeit der Mehraufwendungen nicht.

Die Kettenabordnung unterscheidet sich von der doppeltenHaushaltsführung an wechselnden Beschäftigungsorten, die nicht derzweijährigen Abzugsbegrenzung unterliegt, nur durch den fehlendenOrtswechsel, erfordert aber ansonsten vergleichbareArbeitsplatzflexibilität. Dass allein die Veränderung desBeschäftigungsortes bei diesen beiden Vergleichsgruppen das maßgeblicheKriterium für den Abzug von Aufwendungen für eine doppelteHaushaltsführung über einen Zeitraum von zwei Jahren hinaus sein soll,lässt sich nicht sachlich begründen. Insoweit handelt es sich auchnicht um eine noch zulässige gesetzgeberische Typisierung.

2. Die Abzugsbegrenzung im Fall der beiderseits berufstätigen Ehegattengenügt nicht den Maßstäben des Art. 3 Abs. 1 GG i.V.m. Art. 6 Abs. 1GG. Nach Art. 6 Abs. 1 GG hat der Gesetzgeber Regelungen zu vermeiden,die geeignet sind, in die freie Entscheidung der Ehegatten über ihreAufgabenverteilung in der Ehe einzugreifen. Eine Einwirkung desGesetzgebers dahin, die Ehefrau "ins Haus zurückzuführen", wäre mitArt. 6 Abs. 1 GG nicht vereinbar. Alleinverdienerehe undDoppelverdienerehe sind verfassungsrechtlich gleichermaßen geschützt.

Danach müssen von Verfassungs wegen Aufwendungen für eine doppelteHaushaltsführung bei der Bemessung der finanziellen Leistungsfähigkeitberücksichtigt werden, soweit es sich um zwangsläufigen Mehraufwandbeiderseits berufstätiger Ehegatten handelt, der dadurch entsteht, dassein gemeinsamer Wohnsitz bei dem Beschäftigungsort des einen Ehegattenbesteht und zugleich die Unterhaltung eines weiteren Wohnsitzes durchdie Berufstätigkeit des anderen Ehegatten an einem anderen Ortveranlasst ist. Auf die Gründe, aus welchen sich einer der Ehegattenfür eine Berufstätigkeit an einem vom gemeinsamen Wohnort abweichendenBeschäftigungsort entschlossen hat, kommt es auch nach Ablauf von zweiJahren doppelter Haushaltsführung nicht an. Art. 6 Abs. 1 GG verbietetes, die Vereinbarkeit von Ehe und Berufsausübung beider Ehegatten zuerschweren. Deshalb darf der Gesetzgeber bei beiderseits berufstätigenEhegatten Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung nicht deshalb alsbeliebig disponibel betrachten, weil solche Aufwendungen privat (mit -)veranlasst sind. Eine pauschale zeitbezogene Abzugsbegrenzungwiderspricht der Wertentscheidung des Art.6 Abs.1 GG, denn siemissachtet geschützte Gründe für die Beibehaltung einer aus beruflichemAnlass begründeten doppelten Haushaltsführung.

Beschluss vom 4. Dezember 2002 - Az. 2 BvR 400/98 und 2 BvR 1735/00 -

Karlsruhe, den 8. April 2003

Anlage zur Pressemitteilung Nr. 30/2003 vom 8. April 2003

§ 9 Einkommensteuergesetz: Werbungskosten

(1) Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung undErhaltung der Einnahmen. Sie sind bei der Einkunftsart abzuziehen, beider sie erwachsen sind.Werbungskosten sind auch (...)

5. notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer ausberuflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen.Eine doppelte Haushaltsführung liegt vor, wenn der Arbeitnehmeraußerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält,beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Der Abzug derAufwendungen ist bei einer Beschäftigung am selben Ort auf insgesamt zwei Jahre begrenzt. (...)